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DUDAS
¿Nunca os han preguntado si tenéis antepasados gallegos?
La indecisión gravita sobre todo fiscalista. Menuda carga. Siempre planean dudas, y ello con independencia de la operación, tributo o elemento del tributo que aparezca en escena. A cualquier nanoartículo le sucede una teraduda.
Hoy aprovecharé este pequeño rincón de datos para comentar tres de ellas. Versarán sobre la figura de la amortización que afecta los alquileres sujetos al Impuesto Sobre la Renta de las Personas Físicas (en adelante IRPF).
No busquéis respuestas, es un grito de desesperación.
¿TODA AMORTIZACION MINORA EL VALOR DE ADQUISICION?:
La amortización, como gasto deducible en el caso de inmuebles arrendados tiene dos consecuencias importantísimas:
La primera de ellas, inmediata y muy positiva, es la de minorar el rendimiento íntegro del capital inmobiliario, y por lo tanto la base imponible sujeta a tributación.
La segunda de ellas, más lejana y muy negativa (suponiendo que se acabara transmitiendo el inmueble), es la de minorar el valor de adquisición cuando se transmita.
Mi primera duda tiene relación con esta segunda consecuencia. Trata sobre la legalidad de computar la amortización mínima en el cálculo del valor de adquisición (minorándolo), con independencia de que ésta se haya o no practicado durante el período de arrendamiento, a tenor de lo que indican los artículos 35 de la Ley del IRPF y 40.1 del reglamento de IRPF.
El art. 35 de la ley del IRPF reza:
Transmisiones a título oneroso.
1. El valor de adquisición estará formado por la suma de:
a) El importe real por el que dicha adquisición se hubiera efectuado.
b) El coste de las inversiones y mejoras efectuadas en los bienes adquiridos y los gastos y tributos inherentes a la adquisición, excluidos los intereses, que hubieran sido satisfechos por el adquirente.
En las condiciones que reglamentariamente se determinen, este valor se minorará en el importe de las amortizaciones.”
Y aprovecha el reglamento para responder a la remisión con la siguiente fórmula:
“El valor de adquisición de los elementos patrimoniales transmitidos se minorará en el importe de las amortizaciones fiscalmente deducibles, computándose en todo caso la amortización mínima, con independencia de la efectiva consideración de ésta como gasto.”
En la medida que este desarrollo reglamentario incide directamente en la capacidad económica de la operación, me pregunto ¿Qué límites debe respetar el reglamento? ¿Hasta qué punto el reglamento pasa de colaborar en la determinación de la base imponible a regularla en su aspecto más esencial? ¿Tiene cobertura legal este requisito adicional reglamentario que exige tributar por gastos no aplicados?
La reserva de ley en materia tributaria no afecta por igual a todos los elementos del tributo, y seguramente la base imponible no está entre los más protegidos; ahora bien, la amortización puede afectar muy mucho la tributación de una operación y la capacidad económica que se pretende gravar, más aún si no se ha deducido y se transmite en un escenario de pérdida patrimonial.
No soy el más indicado para llevar a cabo un exhaustivo análisis de esta situación, pero la duda planea sobre mi mente y por ese motivo la comparto.
AMORTIZACION EN COMUNIDADES DE BIENES
Otro aspecto conflictivo es el tratamiento de la amortización en el IRPF cuando nos encontramos en comunidad.
De todos es sabido la compleja solución y las variopintas respuestas (sin final feliz) a la pregunta ¿Cómo tributa la extinción del condominio? Pero tampoco es un camino de rosas la vida durante la comunidad, es decir, estando ésta plenamente vigente y operativa. Su mecánica interior es caprichosa y maquiavélica.
Está claro que, si la comunidad lo es de un único inmueble y deriva de un mismo título, el cálculo de la amortización no ofrece mayor complejidad, ahora bien ¿Qué sucede si la copropiedad se materializa sobre varias fincas? ¿Qué sucede si la copropiedad existe con motivo de varios títulos? ¿Hay una sola comunidad sobre varias fincas? ¿Hay tantas comunidades como fincas?
Todas estas preguntas, y sobre todo sus respuestas pueden tener importantes consecuencias sobre la determinación del rendimiento neto, pero también sobre el cálculo de la amortización.
¿Qué base de amortización se utiliza para la determinación del rendimiento neto? ¿A quien se imputa la amortización practicada? ¿Qué sucede con las amortizaciones practicadas (o no) si fruto de una extinción de la comunidad no se genera una alteración patrimonial, y en consecuencia conservan, los bienes adjudicados, los valores y fechas de adquisición originarios?
En este sentido traigo a colación, por curiosa, la consulta vinculante V2752-20 que interpreta que la cantidad correspondiente a la amortización (cuando deriva de diferentes títulos) no puede formar parte de la información a suministrar en la declaración informativa anual de la comunidad de bienes (modelo 180), y sí en cambio en la declaración individual del IRPF de cada comunero.
Todos advertimos que si llevamos a cabo las declaraciones informativas en esa dirección nos convertiremos en generadores de requerimientos por obligación personal, pero es lo que hay: nada nuevo bajo el sol.
AMORTIZACION EN ADQUISICIONES LUCRATIVAS
Finalmente queda por resolver la archiconocida problemática sobre qué base utilizar en el cálculo de la amortización cuando el bien se ha adquirido a título lucrativo (vía sucesión o donación).
En este sentido la sección Primera de la Sala Tercera del Tribunal Supremo ha admitido el recurso de casación por medio de Auto de 21 de febrero de 2020 que indicando la necesidad de precisar la interpretación que debe darse al artículo 23.1.b) de la Ley del LIRPF, en la determinación la base de cálculo de las cantidades a deducir en concepto de amortización para determinar los rendimientos netos del capital inmobiliario sujetos al IRPF cuando la adquisición se ha producido por herencia o a título gratuito.
¿El coste de adquisición satisfecho es el valor declarado por el bien a efectos del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, o es el coste soportado en los gastos y tributos inherentes a la adquisición del inmueble?
Pronto lo sabremos, como también conoceremos a raíz de este contencioso, si se deben deducir los gastos correspondientes no solo al periodo de tiempo en que ha estado arrendado el inmueble sino también aquellos correspondientes al periodo en el que el inmueble no se ha alquilado, pero sí ha estado en disposición de poder arrendarse.
En fin, como gallego que soy de profesión, ya sabéis que dudas “haberlas haylas”.
Oscar Maso
26 de marzo de 2021
