AD 69/2022
FISCALIDAD DE LAS MONEDAS VIRTUALES EN EL IMPUESTO SOBRE EL PATRIMONIO
Resumen: En los últimos años, el mercado de las criptomonedas ha acaparado la atención de miles de ciudadanos ansiosos de lucrarse con este nuevo mercado emergente. En este sentido, ese ánimo de lucro desatiende, con frecuencia, las implicaciones fiscales ligadas a operar con monedas virtuales. En este artículo se analizarán algunos aspectos importantes relativos a la fiscalidad de las criptomonedas en el Impuesto sobre el Patrimonio.
Abstract: In recent years, the cryptocurrencies market has captured the attention of thousands of citizens eager to profit from this new emerging market. In this sense, this profit motive often neglects the tax implications linked to operating with virtual currencies. This article will analyze some important aspects related to the taxation of cryptocurrencies in the Wealth Tax.
Palabras clave: criptomonedas, patrimonio, impuestos, consulta vinculante.
Keywords: cryptocurrency, wealth, taxes, binding consultation.
SUJECIÓN DE LAS CRIPTOMONEDAS AL IMPUESTO SOBRE EL PATRIMONIO
La mera tenencia de las monedas virtuales, independientemente del modo de su adquisición, no constituye un hecho imponible del IRPF. No obstante, dicha tenencia de monedas virtuales sí que constituye un hecho imponible del tributo de carácter directo y de naturaleza personal que grava el patrimonio neto de las personas físicas, el Impuesto sobre el Patrimonio (art. 1 de la Ley del Impuesto sobre el Patrimonio, en adelante, LIP)[1], entendiéndose por “patrimonio neto de la persona física el conjunto de bienes y derechos de contenido económico de que sea titular, con deducción de las cargas y gravámenes que disminuyan su valor, así como de las deudas y obligaciones personales de las que deba responder” (art. 1 in fine LIP). Dicho gravamen del patrimonio neto ha de ser “en el momento de devengo del impuesto” (art. 3 LIP), que tiene lugar el 31 de diciembre de cada año (art. 29 LIP).
Pues bien, la Dirección General de Tributos del Ministerio de Hacienda confirma la sujeción al IP de la tenencia de las monedas virtuales mediante las consultas V0250-18, V0590-18 y V2289-18, remitiéndose a lo que dispone la propia LIP respecto del criterio de imputación temporal y de valoración.
“Las criptomonedas son monedas de tipo virtual que permiten compras de bienes y pago de servicios a través de Internet. El Tribunal de Justicia de la Unión Europea ha reconocido su condición de medios de pago.
Desde la perspectiva del Impuesto sobre el Patrimonio, habrán de declararse junto con el resto de los bienes de titularidad de la persona física, de la misma forma que se haría con un capital en divisas, valorándose en el impuesto a precio de mercado a la fecha del devengo, es decir, a 31 de diciembre de cada año (artículo 24 de la Ley 19/1991, de 6 de junio, que regula el impuesto), en definitiva, por su valor equivalente en euros a dicha fecha.” (consulta V2289-18) (énfasis añadido).
Así pues, al margen de su asimilación a la declaración de las divisas a efectos de IP[2], se integra a las monedas virtuales dentro del cajón de sastre del art. 24 LIP, referente a “Demás bienes y derechos de contenido económico”[3], determinándose la base imponible conforme tal precepto, “por su precio de mercado en la fecha del devengo del Impuesto”.
ALGUNOS PROBLEMAS PRÁCTICOS
Si bien tales consultas confirman la sujeción al impuesto de la tenencia de las monedas virtuales, dejan al aire otras cuestiones no menos importantes desde el punto de vista práctico. Así, en primer lugar, la valoración de las monedas virtuales “por su precio de mercado en la fecha del devengo” (art. 24 LIP) no es tan sencilla habida cuenta de la inexistencia de una cotización oficial concerniente a las monedas virtuales y de la posibilidad de que el tipo de cambio referente a cada moneda difiera en función de cada plataforma. En este sentido, a falta de una relación o índice oficial, tal y como ocurre respecto de otros activos, que recoja la valoración, cotización o método de valoración de las monedas virtuales publicada por el Ministerio de Economía y Hacienda[4], unas posibles soluciones serían que el contribuyente tomara el valor en euros a la fecha del devengo de la plataforma desde la que opera o bien tomando referencia de plataformas especializadas en el seguimiento del precio y capitalización de las respectivas monedas virtuales[5].
Por otro lado, su valoración a la fecha de 31 de diciembre no es del todo pacífica dado que puede devenir en problemática a causa de la volatilidad que caracteriza a las criptomonedas, pudiendo darse supuestos donde, a la fecha del devengo, la suma del patrimonio supere en cierto momento el umbral necesario para tributar por este impuesto y en otros esté por debajo del mismo[6]. Por ende, resulta fundamental atender al momento exacto del que se toma referencia del valor de mercado a dicha fecha de devengo, pudiendo debatirse entre distintas opciones como, por ejemplo, el primero o último valor de mercado a fecha de 31 de diciembre, el valor más alto a dicha fecha, así como el valor medio del día. Así, siguiendo a MAEZTU LACALLE, y con apoyo en la consulta vinculante V1703-12 -donde se resuelve sobre la situación de una persona fallecida el día 31 de diciembre de 2011 y el momento en que nace la obligación tributaria- parece razonable defender que la referencia sería respecto del valor en el primer momento del mercado correspondiente a la fecha del devengo[7].
Determinada la base imponible, serán de aplicación las normas generales del impuesto, con especial atención a la residencia habitual del contribuyente en una u otra CCAA a la fecha del devengo, dado que, tratándose éste de un impuesto cedido a las CCAA (art. 2.2 LIP ex arts. 25, 26, 31, 47 y 54 de la Ley 22/2009[8]), éstas pueden establecer diferentes mínimos exentos al previsto en la LIP (art. 28. Uno LIP), de 700.000 euros (art. 28. Dos LIP). La aplicación del mínimo exento que corresponda a la base imponible resultará en la base liquidable.
Igualmente, la anterior circunstancia es relevante de cara a la aplicación de, si así se aprobara, un tipo de gravamen, deducciones y bonificaciones de la cuota marcado por la respectiva normativa autonómica (art. 47.1 Ley 22/2009).
Ihor Fetsyak Senkiv
14 de junio de 2022
BIBLIOGRAFÍA
Legislación
Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio.
Ley 22/2009, de 18 de diciembre, por la que se regula el sistema de financiación de las Comunidades Autónomas de régimen común y Ciudades con Estatuto de Autonomía y se modifican determinadas normas tributarias.
Doctrina administrativa
Resolución Vinculante de la Dirección General de Tributos V1703-12, de 5 de septiembre de 2012.
Resolución Vinculante de la Dirección General de Tributos V0250-18, de 1 de febrero de 2018.
Resolución Vinculante de la Dirección General de Tributos V0590-18, de 1 de marzo de 2018.
Resolución Vinculante de la Dirección General de Tributos V2289-18, de 3 de agosto de 2018.
Resolución Vinculante de la Dirección General de Tributos V0766-21, de 31 de marzo de 2021.
Doctrina
EGEA PÉREZ-CARASA, I, “Tratamiento tributario del Bitcoin y demás criptomonedas”, Cuadernos de Derecho y Comercio, nº. 70, 2018, p. 131-180 (Recuperado de: https://www.cuatrecasas.com/es/publicaciones/tratamiento_tributario_del_bitcoin_y_demas_criptomonedas.html).
GONZÁLEZ GARCÍA, I., “Control tributario de las criptomonedas”, en GARCÍA-HERRERA BLANCO, C., VI Encuentro de Derecho Financiero y Tributario: “Tendencias y retos del
Derecho Financiero y Tributario” (1ª parte), Instituto de Estudios Fiscales, nº 10, 2018, p. 36-49.
MAEZTU LACALLE, D., “Criptomonedas: naturaleza jurídica, prueba electrónica y fiscalidad”, en TEJERINA RODRÍGUEZ, O., et. al., Aspectos jurídicos de la ciberseguridad, Ra-Ma, Madrid, 2020, p. 330-366.
[1] Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio.
[2] En este sentido, coincidiendo con EGEA PÉREZ-CARASA, “Tratamiento tributario del Bitcoin y demás criptomonedas”, Cuadernos de Derecho y Comercio, nº. 70, 2018,p. 156, tal asimilación a la forma de declarar de las divisas en el IP resulta incoherente con el criterio sentado por la propia DGT con relación a la tributación de las monedas virtuales en el ámbito del IRPF (donde se rechaza su asimilación a divisas).
[3] Esto último sin perjuicio de la existencia de otros criptoactivos, como los “token equity”, que dependiendo de los derechos o facultades que otorguen a su titular podrán integrarse como valores representativos de la cesión a terceros de capitales propios o valores representativos de la participación en fondos propios de entidades (arts. 13 a 16 LIP), tal y como dispone la consulta vinculante V0766-21.
[4] Solución que ya ha sido adoptada por otros países, destacando especialmente el caso de Suiza, cuya Administración Tributaria Federal publica anualmente un listado que recoge los tipos de cambio para algunas criptomonedas, tales como bitcoin, ethereum, cardano o litecoin.
[5] V.gr., tenemos plataformas como Coinmarketcap, que recoge de manera fiable los precios de cada criptomoneda al proceder tal información de los exchanges más importantes.
[6] Entre otros, GONZÁLEZ GARCÍA, I., “Control tributario de las criptomonedas”, en GARCÍA-HERRERA BLANCO, C., VI Encuentro de Derecho Financiero y Tributario: “Tendencias y retos del Derecho Financiero y Tributario” (1ª parte), Instituto de Estudios Fiscales, nº 10, 2018, p. 40.
[7] MAEZTU LACALLE, D., “Criptomonedas: naturaleza jurídica, prueba electrónica y fiscalidad”, en TEJERINA RODRÍGUEZ, O., et. al., Aspectos jurídicos de la ciberseguridad, Ra-Ma, Madrid, 2020, p. 361.
[8] Ley 22/2009, de 18 de diciembre, por la que se regula el sistema de financiación de las Comunidades Autónomas de régimen común y Ciudades con Estatuto de Autonomía y se modifican determinadas normas tributarias.
Ihor Fetsyak Senkiv
Graduado en Derecho y Máster en Acceso a la Abogacía en la Universidad de La Rioja. Apasionado de la tecnología blockchain y el mundo de los criptoactivos, trato de estudiar los aspectos legales concernientes a ambos fenómenos.
En mis ratos libres colaboro en Lato Sensu, un proyecto jurídico desarrollado con compañeros juristas de la Universidad de La Rioja.
Linkedin: https://www.linkedin.com/in/ihor-fetsyak/
Instagram: @ihor_fetsyak @lato_sensu_ur
