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Régimen Fiscal de la Inversión No Profesional en Criptomonedas. A cargo de José Ramón Oulego.

AD 46/2021

RÉGIMEN FISCAL DE LA INVERSIÓN NO PROFESIONAL EN CRIPTOMONEDAS

Resumen: Por mi actividad profesional tanto en ESMA como la que ejerzo en mi despacho me he dado cuenta del enorme desconocimeinto del pequeño inversor e incluso de los propios “mineros” de criptomonedas respecto de muchas de las caracterísiticas e implicaciones de estos activos. Quizás las más importantes (por su repercusión económica) sean las fiscales.

Por ello me he decidido a escribir, aprovechando mi colaboración habitual con A Definitvas, este extenso artículo que casi puede ser calificado como una PEQUEÑA GUÍA para todos aquellos inversores minoristas en criptomonedas que quieran saber las implicaciones fiscales de los criptoactivos.

También podría valer para compañeros no fiscalistas que quieran tener un conocimiento general del régimen fiscal que se aplica a sus clientes como inversores no profesionales en relación a los criptoactivos .

Palabras clave: Criptomonedas, Bitcoin, Cardano, Etherum, Ripple, Litecoin, Inversores,  Dereho Financiero. Derecho Tributario. IRPF, IVA, Patrimonio, Sucesiones, Donaciones .

INTRODUCCIÓN: DEFINICIÓN Y EVOLUCIÓN DE LA CRIPTOMONEDA

Podemos definir las criptomonedas como aquella moneda virtual (o dinero digital) que tiene valor comercial (otras no lo tienen como por ejemplo las usadas en aplicaciones o en juegos). El BCE definió las monedas virtuales como: un tipo de dinero digital no regulado, el cual es emitido y generalmente controlado por sus desarrolladores, y usado y aceptado entre los miembros de una determinada comunidad virtual

Hay que diferenciar las criptomonedas del dinero digital regulado. El dinero digital no es un concepto nuevo. Los pagos con tarjetas de crédito, por ejemplo son dinero digital o las transferencias bancarias. En definitiva es dinero que circula por internet pero regulado.

Las criptomonedas son un tipo de dinero digital no regulado. Se basan en una tecnología conocida como BLOCKCHAIN (o cadena de bloques) desarrollada por Stuart Haber y W. Scott Stornetta en 1991. En 2009 una persona o grupo de personas que actuaron con el pseudónimo de Shatoshi Nakamoto la aplicaron al dinero digital y nació la primera moneda digital (el BITCOIN) con la filosofía de liberar el flujo de dinero de los bancos y realizarlo directamente entre personas.

Las criptomonedas, al contario que el dinero tradicional, están descentralizadas y no están respaldadas por los estados.  Su principal ventaja es que permiten realizar transacciones monetarias más rápidas y baratas al no contar con intermediarios. También son transacciones más seguras y privadas.

Su proceso de emisión se conoce como “MINADO”. Al contrario que el dinero tradicional la moneda digital es finita. Solo se emite un número determinado de unidades. Por ejemplo en el caso del Bitcoin se van a minar 21 millones (actualmente hay al rededor de 18,7 millones). Es algo similar a lo que ocurre con el oro (que tiene unas reservas finitas).

Hay varias formas de conseguir crptomonedas. Las principales son las siguientes: 1) el minado (resolución de complicados algoritmos mediante un hardware y software especial con la finalidad de validar y procesar transacciones de blockchain a cambio de una remuneración en criptomoneda. Es lo que ocurre por ejemplo en el caso de la moneda más famosa (Bitcoin). 2) La compra en plataformas digitales (EXCHANGES) como el caso de Kraken o Coinbase entre otras muchas y 3) el pago de servicios mediante criptomonedas.

Las criptomonedas (principalmente el Bitcoin) han ganado popularidad en los últimos años debido a que han sido utilizadas como VALOR REFUGIO (como el oro). Por eso se habla del Bitcoin también como un criptoactivo. También se usa como VALOR DE INVERSIÓN debido a su volatilidad.

En el último año su cotización se ha multiplicado exponencialmente a lo que ha contribuído definitivamente que ELON MUSK pusiera aquel Tweet en enero (“#Bitcoin”) al invertir en este criptoactivo, lo que disparó su cotización un 20 %.

En los últimos meses su uso (y su cotización) se han disparado igualmente debido a las inversores institucionales y a que empresas como PAYPAL, MASTERCARD o BBVA hayan permitido operar con bitcóin.

Según datos de ING, España es ya el tercer país por número de inversores en criptoactivos con 4 millones (solo por detrás de Turquía y Rumanía) y se espera que el mercado siga creciendo.

También crece su uso por el futuro de la tecnología que la sustenta. A raíz de Bitcoin han surgido nuevas criptomonedas basadas en Blockchain de nueva generación (como ETHERUM o, más recientemente, CARDANO).  Desde que la aparición del bitcoin hasta la actualidad han surgido más de 2000 monedas.

BLOCKCHAIN tiene multitud de utilidades debido a la seguridad que aporta (desde contratos inteligentes o SMARTCONTRACTS hasta almacenamiento de cualquier tipo de datos). Es un libro de cuentas gigante en el que los registros (BLOQUES) están enlazados y cifrados para proteger la seguridad y privacidad. Es decir, es una base de datos distribuida y segura que se puede aplicar a todo tipo de transacciones (no solo económicas).

En esa cadena de bloques tiene que haber varios usuarios (NODOS) que verifiquen y validen las transacciones. Así el bloque correspondiente a esa transacción (en cada bloque hay un número variable de transacciones) se registra en el libro de cuentas.

El Bitcoin es un activo MUY VOLÁTIL. Si seguimos su cotización diaria podemos ver que no son infrecuentes oscilaciones de +/- 10 %. Un inversor profesional que conoce el mercado y sabe especular puede aprovecharse de esa volatilidad pero un inversor minorista puede entrar en pánico y vender con una pérdida importante. Esto es algo que debes saber como inversor   porque a veces las noticias parece que proyectan la imagen de que Bitcoin es la gallina de los huevos de oro y no es algo tan cierto ya que la inversión en Bitcoin y otro tipo de CRIPTOACTIVOS puede generar prérdidas.

En el presente artículo estudiaremos las IMPLICACIONES FISCALES de las criptomonedas desde la óptica de los tenedores de criptoactivos e INVERSORES MINORISTAS. En futuras entrads o quizás en una guía ad hoc hablaremos de la fiscalidad de la minería y de los inversores profesionales.

A diferencia de lo que ocurre con la PUBLICIDAD DE LA INVERSIÓN EN CRIPTOMONEDAS donde se ha mnodificado el Art. 240 BIS del Real Decreto Legislativo 4/2015, de 23 de octubre, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Mercado de Valores para que la CNMV tutele este tipo de publicidad, en lo se refiere a la fiscalidfad de los criptoactivos no contamos con una norma específica que regule la materia.

He de decir que tampoco la tenemos en la UE. Desde hace casi dos años colaboro en un grupo de trabajo de protección de inversores minoristas en ESMA (European Securities Markets Authority) donde analizamos normativa en materia de inversión y, actualmente, las criptomonedas están en el punto de mira para desarrollar una normativa europea que las regule siendo lo cierto que a día de la fecha no contamos con ella.

Por este motivo debemos adaptar la normativa existiente a este nuevo escenario a través de la INTERPRETACIÓN DE LAS NORMAS, de las CONSULTAS DE LA DGT (Dirección General de Tributos) y de las RESOLUCIONES JUDICIALES (cuyo número irá en aumento).

En materia de fiscalidad tenemos que tener en cuenta que la inversión minorista en criptoactivos está sometida al siguiente régimen fiscal:

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERONAS FÍSICAS (IRPF).

Quiero comenzar recordando que la CAMPAÑA DE IRPF  arranca el 7 de abril y finaliza el 30 de junio

Aquí debemos distinguir varios supuestos: dos más típicos (intereses otorgados por las plataformas por la tenencia de criptoactivos y ganancias y pérdidas patrimoniales derivadas de las operaciones de criptoactivos) y un tercero más infrecuente (la obtención de rendimientos diferidos).

Algunas plataformas nos ofrecen INTERESES por la tenencia de los criptoactivos (es lo que ocurre,  con Nimbus, Kualian, Yielding Capital, entre otras). Estos intereses deben ser tributados como RENDIMIENTOS DEL CAPITAL MOBILIARIO, al igual que lo que ocurriría, por ejemplo, con los intereses obtenidos en una cuenta bancaria.

Por lo que se refiere a los RÉDITOS DERIVADOS DE LAS OPERACIONES CON CRIPTOACTIVOS (compraventa y permuta por otros criptoactivos) deben ser declaradas en el Impuesto de la enta de las Personas Físicas en el apartado de PÉRDIDAS Y GANANCIAS PATRIMONIALES (artículos 33 a 39 inclusive de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre) en el momento de la transmisión. Es lo que haríamos con la transmisión de otro valor de inversión (por ejemplo en caso de trading).

Si no hay transmisión no hay que declararlo en IRPF aunque haya un aumento de valor del criptoactivo. Tampoco hay que declararlo si transmitimos el activo de la plataforma (exchange) a una cartera o monedero (wallet). Aunque la tenencia del criptoactivo computará en el impuesto del patrimonio como veremos más adelante. Por tanto, lo que debemos declarar es la ganancia o pérdida patrimonial derivada de las transmisiones del criptoactivo.

Así, por ejemplo, si adquirimos un bitcoin (por poner el ejemplo de la criptomoneda más conocida) en el año 2019 y lo vendemos en 2020 con una ganancia, ésta deberá ser declarada en el ejercicio en el que se obtiene. Es decir en el año 2020. Y deberá imputarse como ganancia patrimonial a los efectos del Impuesto de IRPF del ejercicio 2020 cuya declaración debe presentarse antes del 30 de junio de 2021, como decíamos al inicio de este apartado.

En este orden de consideraciones la autoridad tributaria ya ha declarado que la ganancia patrimonial debe imputarse al ejercicio en el que tenga lugar la alteración patrimonial: es decir en el momento de la entrega (canje) de los criptoactivos con independencia del momento en el que se perciba el precio por la venta.

Ya desde el año 2017, los Planes Anuales de Control Tributario y Aduanero de la AEAT hacen mención a las criptomonedas. Desde ese momento la AEAT puso el foco en este tipo de operaciones incrementando el control y la obtención de información al respecto.  También en lo que se refiere al origen de los fondos para la adquisición de las criptomonedas para controlar el blanqueo de capitales.

Actualmente la AEAT se centra en potenciar la cooperación internacional para obtener mayor información sobre las operaciones con criptoactivos.

Así está previsto que la Ley de medidas de prevención y lucha contra el fraude fiscal, incluya la obligación de quienes proporcionen servicios de salvaguarda de claves criptográficas y de cambio de criptomonedas de informar acerca de los saldos que mantienen los titulares de monedas virtuales, así como de las operaciones sobre monedas virtuales.

La DGT se ha pronunciado en el sentido de que la ganancia patrimonial debe declararse aunque no se haya convertido el Bitcoin en DINERO FIAT (del latin fiat “hágase” o dinero fiduaciado por un Estado) sino que se haya reinvertido en otra criptomoneda.

Por ejemplo: Si has comprado Bitcoins en 2019 y los has canjeado por Cardano en 2020 hacienda entiende que hay una transmisión en 2020 y deberás declarar en el apartado de pérdidas y ganancias del IRPF del ejercicio 2020 la ganancia obtenida (diferencia entre el precio por el que compraste el Bitcoin en 2019 y el que tenía en 2020 cuando lo canjeaste por Cardano).  Por tanto se producen dos operaciones: transmisión del primer criptoactivo y adquisición del segundo criptoactivo.

Respecto a este último supuesto debemos hacer especial hincapié en el hecho de que las criptomonedas tienen características y cotizaciones diferentes por lo que la DGT se ha pronunciado al respecto entendiendo que el valor a tener en cuenta es el PRECIO NORMAL DE MERCADO.

Al respecto de la venta o permuta de critoactivos debemos tener en cuenta que debe imputarse a la BASE IMPONIBLE DEL AHORRO. Por tanto, las pérdidas son compensables con otras ganancias que hayamos obtenido para disminuir su importe, por lo que el resultado positivo de la compensación será el importe sobre el que debemos tributar.

Esta COMPENSACIÓN debe hacerse en los cuatro ejercicios siguientes y siempre en los importes máximos que nos permite la normativa tributaria (límite del 25 % del saldo positivo según el Art. 49 de la Ley 35/2006). En 2017 era del 20 % para los cuatro ejercicios siguientes. A partir de 2018 es el 25 %, igualmente para los cuatro ejercicios siguientes.

Los que estéis habituados a invertir en valores seguro que estáis acostumbrados a esta compensación. Los rendimientos de las acciones, de los fondos y de otras inversiones mobiliarias van a la base del ahorro en el IRPF. Esto nos permite “jugar” con los distintos rendimientos. Es decir compensar las ganancias negativas con las positivas para disminuir la ganancia neta y disminuir la tributación.

En el caso de los criptoactivos las pérdidas que nos origine la transmisión o permuta por otra moneda podemos compensarla con las ganancias que obtengamos en otras inversiones o, finalmente, otros rendimientos del capital mobiliario siempre con los citados límites cuantitativos y temporales (cuatro años) establecidos en la Ley 35/2006.

Es decir, los rendimientos del capital mobiliario se compensan entre sí y si queda saldo negativo, se puede compensar el porcentaje legal de ese saldo  con las ganancias patrimoniales, y el resto en los siguientes 4 años.

A estos efectos de cálculo de la ganancia o périda patrimonial  es importante tener en cuenta el llamado criterio FIFO (FIRST IN FIRST OUT). De esta forma la primera venta/permuta de criptoactivos (first out) se corresponde con la primera adquisición (first in).

En el Art. 11.2 del Proyecto de Ley de medidas de prevención y lucha contra el fraude fiscal, se incorpora de forma expresa la obligación de declarar las criptomonedas en el MODELO 720 Declaración sobre bienes y derechos situados en el extranjero».

En relación al Modelo 720 las sanciones por no presentación del Modelo o por la presentación fuera de plazo pueden ser elevadas, ya que pueden alcanzar los 10.000 euros, a lo que habría que añadir la sanción en el IRPF que puede llegar al 150% del importe no declarado. En este sentido, debemos recordar que este régimen sancionador está siendo objeto de una controversia judicial ante el Tribunal de Justicia de la Unión Europea.

Además, se establece la obligación de FACILITAR INFORMACIÓN a la AEAT de las operaciones que se realicen con monedas virtuales (adquisición, permuta, transmisión, transferencia, cobros y pagos).

Esta obligación se extiende a las ICO (INITIAL COIN OFFERING) que se realicen para financiar el desarrollo de nuevos protocolos.

Además de lo amterior en la Resolución de 19 de enero de 2021, por la que se aprueban las directrices generales del Plan Anual de Control Tributario y Aduanero de 2021 se establecen las ya citadas medidas de control reforzado y de cooperación internacional.

Respecto a la declaración de las ganancias debe aplicarse en la casilla 389 del modelo de IRPF.

En este orden de consideraciones, según la DGT también computará como pérdida patrimonial a efectos fiscales el perjuicio derivado de una estafa, apropiación indebida o desposesión ilegítima de criptoactivos cuando el crédito resulte incobrable.

Para evitar problemas en relación a los valores declarados (e incluso liquidaciones complementarias) es muy conveniente llevar un CONTROL del precio de compra de las criptomonedas teniendo en cuenta el momento y la plataforma de adquisión (exchange).Para ello encontraréis diversas aplicaciones en el mercado que os permiten hacer con exactitud un traking de los movimientos de vuestras criptomonedas.

Además algunas de estas aplicaciones pueden emitir INFORMES de los movimientos lo que os permitirá justificar ante hacienda los valores declarados y os evitará declaraciones complementarias futuras.

En cuanto al TIPO IMPOSITIVO para los primeros 6.000 euros de ganancias hay que tributar el 19%. Para las ganancias entre 6.000,01 y 50.000 euros hay que tributar el el 21%. A partir de los 50.000,01 euros, todas las ganancias tributan al 23%. Debéis tener en cuenta que la imputación (como la imputación que e hace a las retas del trabajo, por ejeplo) es POR TRAMOS.

UN SUPUESTO ESPECIAL: LA OBTENCIÓN DE RENDIMIENTOS POR REFERIDOS.

Este es el tercer supuesto por el que se pueden obtener rendimientos por las criptomonedas junto a los intereses y a las ganancias y pérdidas derivadas de las operaciones con las mismas.

Algunas de la las plataformas que hemos estudiado que operan con criptoactivos retribuyen a sus clientes cuando estos, a su vez, recomiendan la plataforma a nuevos clientes.

Existen dudas sobre la calificación de estos rendimientos pero puede aplicarse la doctrina de la DGT para supuestos similares (no para estos casos específicos) de forma análoga.

Según la DGT  si el cliente que recomienda tiene una relación laboral con la plataforma no hay duda de que la remuneración obtenida debe ser catalogada como rendimientos del trabajo.

Si la relación que hay entre ambos es mercantil (por ejemplo contrato de comisión o de agencia)los rendimientos obtenidos deben catalogarse como rendimientos de actividades económicas e incluirse en la base general. Como ocurre en la actividad de minado (y como en cualquier otra actividad económica ejercida por cuenta propia) pueden dedecirse los gastos que origine la actividad.

En este caso, y al contrario de lo que ocurre con la labor de minería, la actividad está sujeta a IVA (por lo que podrá deducirse el IVA soportado). A efectos de este impuesto debemos distinguir tres supuestos: 

Si la plataforma está en España se deberá tributar en España.

Si la plataforma se encuentra en otro país de la UE, el destinatario debe autorepercutirse el IVA.

Si la plataforma tiene su sede fuera de la UE se aplicará la norma de uso efectivo de los servicios:  se entienden sujetos en España los servicios que se consideran utilizados o explotados en España.

Como en el caso del minado, al estar ante una actividad económica, hay que cumplir con los siguientes requisitos: alta en IAE, alta en RETA, alta en ROI, y presentación de Modelos 130, 190, 347 303390.

IMPUESTO SOBRE EL PATRIMONIO

Las criptomonedas computan como OTRO ACTIVO O VALOR MÁS a los efectos de determinar la base imponible de este impuesto constituida por los bienes y derechos con contenido económico del sujeto pasivo a fecha de cierre del ejercicio fiscal (31 de diciembre).

Es por ello que el valor de las criptomonedas que poseas a fecha 31 de diciembre debe ser tenido en cuenta como parte integrante de tu patrimonio junto con el resto de valores y activos. Hablamos como lo hicimos al tratar el IRPF de VALOR DE MERCADO.

Es importante conocer que este impuesto tiene un MÍNIMO EXENTO que varía en función de la Comunidad Autónoma donde tenga su residencia fiscal el obligado.

IMPUESTO SOBRE TRANSMISIONES PATRIMONIALES ONEROSAS

La STJUE de 22 de octubre de 2015 abre la puerta a que las transacciones de bitoin y criptomonedas queden EXENTAS de este impuesto, ya que al ser considerado una divisa virtual no entraría dentro del hecho imponible del ITP y por lo tanto quedaría exento.

IMPUESTO SOBRE AL VALOR AÑADIDO (IVA)

Es una cuestión indubitada, y así se han pronunciado el TJUE y la DGT en el sentido de que los Bitcoins, en cuanto que MEDIO DE PAGO, están sujetos pero EXENTOS de este impuesto en cuanto que tienen la consideración de otros efectos comerciales.

IMPUESTO DE SUCESIONES Y DONACIONES

Los criptoactivos tributan en este impuesto COMO CUALQUIER OTRO VALOR tomando como referencia el valor de mercado que tenga el criptoactivo en el momento de devengo.

CONCLUSIÓN: Aunque mucha gente lo desconozca la inversión minorista en criptoactivos tiene repercusiones fiscales. Algunos inverores ante el desonocimiento no hacen nada por lo que incumplen sus obligaciones.

Como hemos visto la inversión, aunque sea como minorista, conlleva OBLIGACIONES FISCALES.

MI RECOMENDACIÓN, como siempre, ante cualquier inversión (no solo en criptoactivos) es que contéis con el ASESORAMIENTO DE UN PROFESIONAL para evitar estafas en la compra y en la gestión (arbitarje de criptoactivos), para saber cuándo comprar y vender y para conocer las implicaciones jurídicas de las operaciones que realicéis (entre ellas las fiscales).

Próximamente hablaremos de las obligaciones fiscales de los mineros de criptomonedas y de los inversores profesionales.

Espero que os haya resultado útil el artículo y como siempre quedo a vuestra disposición para cualquier comentario y/o aclaración.

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