¿Qué ha pasado finalmente con el Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados?

AD 90/2018

Abstract:

En la presente entrada realizaré un análisis de los cambios jurisprudenciales realizados en los últimos años sobre el sujeto pasivo del Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados en los préstamos hipotecarios, analizando profundamente las distintas tesis defendidas por el Tribunal Supremo, para finalizar con el desenlace de la cuestión, la publicación del Real Decreto-ley 17/2018, de 8 de noviembre.

Palabras clave:

  • Préstamo hipotecario
  • Cláusula abusiva
  • Gastos de constitución
  • Sujeto pasivo
  • Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y actos jurídicos documentados
  • Tesis jurisprudencial

Queridos lectores de A definitivas, vivimos en un mundo cambiante, la sociedad avanza, la tecnología crece, la economía fluctúa, y las opiniones también. El mejor ejemplo de ello, lo encontramos en las recientes posturas del Tribunal Supremo en cuanto al pago del impuesto de Transmisiones Patrimoniales y actos jurídicos documentados, en el que llegó a parecer que alcanzar un acuerdo resultaría prácticamente imposible,  pues ni dentro del propio Alto Tribunal conseguían discernir a quién correspondía asumir el pago del mismo, siendo que dicha cuestión finalmente se sometió a deliberación, asumiendo de una forma no muy clara la postura más adecuada.

Esta cuestión ya lo abordé en mi publicación  de 29 de marzo de 2018 (https://adefinitivas.com/2018/03/29/clausulas-abusivas-la-clausula-de-gastos-de-constitucion-o-apertura-del-contrato-de-prestamo-parte-3/), pero debido a los acontecimientos me he visto con la obligación de concretar y actualizar la información ya publicada, donde ya os adelanté que se trataba de una cuestión sumamente controvertida.

En esta nueva entrada abordaré las distintas tesis defendidas desde diciembre de 2015 hasta noviembre de este mismo año para entender los distintos giros que han envuelto al sujeto pasivo del impuesto, esperando que no se vuelva a girar la tortilla

  • Que es la cláusula de gastos de apertura de contrato de préstamos

La imposición de los gastos de apertura de contrato de préstamos a los consumidores es aquella cláusula inserta en el préstamo hipotecario que pretende atribuir el pago de cualquier coste derivado de la preparación, formalización, subsanación, tramitación de escrituras, modificación y ejecución del préstamo y su escritura pública a los consumidores.

Como hemos podido ver dicha cláusula se inserta en el préstamo con una redacción sumamente abstracta, siendo uno de los elementos más controvertidos de los últimos tiempos, ya que se atribuye de manera unilateral por parte de la entidad bancaria que el consumidor deberá hacer frente a “todos los tributos, comisiones y gastos ocasionados por la preparación, formalización, subsanación, tramitación de escrituras, modificación y ejecución de este contrato y por los pagos y reintegros derivados del mismo, así como por la constitución, conservación y cancelación de su garantía, siendo igualmente a su cargo las primas y demás gastos correspondientes al seguro de daños”.

La cláusula de apertura del contrato es en todo caso abusiva cuando la entidad atribuya todos los costes de constitución de la hipoteca en los consumidores. Así, la legislación hipotecaria se caracteriza por utilizar un sistema mixto en el que se atribuye la distribución de los gastos de apertura de contrato a ambas partes de contrato, realizando una atribución equitativa de los mismos, siendo pues una cláusula abusiva aquella en que la entidad estipula que dichos gastos deben ser cubiertos exclusivamente por los consumidores, incluyendo en dichos gastos el importe del Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.

  • Que es el impuesto de transmisiones patrimoniales y actos jurídicos documentados

El Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados se encuentra regulado en el Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre, por el que se aprueba el Texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, y en el Real Decreto 828/1995, de 29 de mayo, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, se trata de un tributo de naturaleza indirecta que grava las transmisiones patrimoniales, las operaciones societarias y los actos jurídicos documentados.

El artículo 8 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados dispone que estará obligado al pago del impuesto a título de contribuyente, y cualesquiera que sean las estipulaciones establecidas por las partes en contrario: en las transmisiones de bienes y derechos de toda clase, el que los adquiere (letra a); y en la constitución de derechos reales, aquel a cuyo favor se realice este acto (letra c), aclarando que, en la constitución de préstamos de cualquier naturaleza, el obligado será el prestatario ( letra d).

Por otro lado, el artículo 15.1 del texto refundido señala que la constitución de las fianzas y de los derechos de hipoteca, prenda y anticresis, en garantía de un préstamo, tributarán exclusivamente, por el concepto de préstamo.

  • Sujeto Pasivo del impuesto (regulación anterior a noviembre de 2018)

El artículo 29 del Real Decreto Legislativo 1/1993, antes de la modificación de noviembre de 2018 (la cual analizaré más adelante), señala que el sujeto pasivo del impuesto sería “el adquirente del bien o derecho y, en su defecto, las personas que insten o soliciten los documentos notariales, o aquellos en cuyo interés se expidan”, lo que de acuerdo con el artículo 68 del Real Decreto 828/1995, de 29 de mayo, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, el sujeto pasivo es “el adquirente del bien o derecho y, en su defecto, las personas que insten o soliciten los documentos notariales, o aquellos en cuyo interés se expidan”, señalando que “cuando se trate de escrituras de constitución de préstamo con garantía se considerará adquirente al prestatario”, este segundo párrafo fue anulado por la Sentencia del Tribunal Supremo de 16 de octubre de 2018 que más adelante analizaremos.

  • La Sentencia del Tribunal Supremo nº 705/2015 de 23 de diciembre

La Sentencia del Tribunal Supremos de 23 de diciembre de 2015 señaló que la atribución del pago íntegro de los gastos a los consumidores era abusiva y por tanto, nula, estando por tanto exonerado el cliente del pago de cualquier gasto, incluido el impuesto, debiendo ser la entidad quien respondiese.

Esta postura la encontramos en el apartado tercero del fallo, en el que el Tribunal señaló que el artículo 27.1 del Texto Refundido señala sujeta al impuesto de actos jurídicos documentados los documentos notariales, indicando en el artículo 28 que será sujeto pasivo del impuesto el adquirente del bien o derecho y, en su defecto, las personas que insten o soliciten los documentos notariales, o aquellos en cuyo interés se expidan.

De tal manera que el Tribunal determina que la entidad prestamista no queda al margen de los tributos que pudieran devengarse con motivo de la operación mercantil, sino que, al menos en lo que respecta al impuesto sobre actos jurídicos documentados, “será sujeto pasivo en lo que se refiere a la constitución del derecho y, en todo caso, la expedición de las copias, actas y testimonios que interese y que, a través de la cláusula litigiosa”, las cuales carga indebidamente sobre la otra parte contratante. En su virtud, al atribuir de manera unilateral el pago del tributo a los consumidores, contraviniendo normas que tienen carácter imperativo, como el artículo 89.3 c) TRLGCU, que considera abusiva la estipulación que imponga al consumidor el pago de tributos en los que el sujeto pasivo es el empresario, siendo por tanto la cláusula nula.

Finalmente el Tribunal determinó en su Sentencia 705/2015 que “la imputación en exclusiva al comprador/consumidor de los tributos derivados de la transmisión, era una cláusula abusiva, por limitar los derechos que sobre distribución de la carga tributaria estaban previstos en la legislación fiscal, por lo que la condición general que contuviese dicha previsión debía ser reputada nula”, y por tanto, debían ser abonados por la entidad bancaria.

Por lo tanto, en diciembre de 2015 se declaró la nulidad de la cláusula que atribuía el pago íntegro de los gastos a los consumidores, sin entrar a determinar quién realmente se consideraba sujeto pasivo del impuesto.

  • Nota Informativa de 28 de febrero de 2018 y Sentencia del Tribunal Supremo 1211/2017 de 15 de marzo de 2018

Para resolver la controversia que no se zanjó con la Sentencia de diciembre de 2015, el pasado 28 de febrero de 2018 la Sala Primera del Tribunal Supremo anunciaba mediante una nota informativa su decisión en cuanto a dos recursos relativos a reclamaciones de consumidores contra cláusulas de préstamo con garantía hipotecaria que les atribuían todos los gastos e impuestos generados por la operación.

Dicha cuestión se resolvió con la Sentencia del Tribunal Supremo 1211/2017, de 15 de marzo de 2018, que viene a aclarar la anterior Sentencia de 23 de diciembre de 2015, al tratar la controversia sobre quién debe abonar el pago del Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, al resolver unos recursos presentados por unos fallos en los que la Audiencia Provincial de Oviedo consideró que las entidades debían hacer frente a todos los gastos excepto al Impuesto.

Dicha cuestión fue recurrida ante el Alto Tribunal, fallando el mismo que “la cláusula litigiosa es nula por abusiva, al atribuir, indiscriminadamente y sin distinción, el pago de todos los gastos e impuestos al prestatario”,  especificando que “en lo que afecta al pago del impuesto sobre transmisiones patrimoniales y actos jurídicos documentados el sujeto pasivo del impuesto de transmisiones patrimoniales y actos jurídicos documentados es el prestatario” de acuerdo con el artículo 68 del Reglamento del Impuesto de Transmisiones y Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, el sujeto pasivo del impuesto, y por tanto, a quien le corresponde abonar el impuesto es al prestatario.

  • La Sentencia del Tribunal Supremo de 16 de octubre de 2018

Cuando parecía que la controversia se había zanjado a favor de las entidades bancarias, al estipular en las normas mencionadas anteriormente que el sujeto pasivo del Impuesto era el prestatario, una nueva Sentencia del Tribunal Supremo nos descuadró, cambiando nuevamente de criterio con la Sentencia del Tribunal Supremo número 1505/2018 de 16 de octubre de 2018.

En dicha Sentencia la opinión del Tribunal en cuanto al pago del Impuesto dio un giro inesperado, modificando la jurisprudencia anterior y reinterpretando el texto refundido de la ley del impuesto sobre transmisiones patrimoniales y actos jurídicos documentados y su reglamento, al fallar que quien debe abonar el impuesto sobre actos jurídicos documentados en las escrituras públicas de préstamo con garantía hipotecaria es la entidad prestamista, y no quien recibe el préstamo.

En esta sentencia el Tribunal en el Fundamento jurídico segundo realiza un repaso sobre la doctrina jurisprudencial sobre el tema, que considero importante mencionar. Así el Tribunal explica tres proposiciones:

  1. La primera defiende que el único sujeto pasivo del impuesto es el prestatario de acuerdo con lo establecido en el art. 8º.d), en relación con el 15.1 del Texto Refundido Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.
  2. La segunda, en la que el sujeto pasivo es el “adquirente del bien o derecho” debe interpretarse en el sentido de que “el derecho a que se refiere el precepto es el préstamo que refleja el documento notarial, aunque éste se encuentre garantizado con hipoteca y sea la inscripción de ésta en el Registro de la Propiedad elemento constitutivo del derecho de garantía“.
  3. Y la tercera, que se basa en que “cuando la norma exige que las escrituras o actas notariales contengan actos o contratos inscribibles en el Registro de la Propiedad, está refiriéndose, indisolublemente, tanto al préstamo como a la hipoteca, lo que se ve reforzado por el reglamento del impuesto, cuyo artículo 68.2 dispone que cuando se trate de escrituras de constitución de préstamo con garantía se considerará adquirente al prestatario“.

El Tribunal señala en la Sentencia la necesidad de concretar y aclarar  el artículo 29 de LITPAJD, definiendo quién se entiende como sujeto pasivo del impuesto en el caso de préstamos hipotecarios.

En el Fundamento Jurídico quinto, el Tribunal señala que frente a la conclusión extraída de que el sujeto pasivo debe ser el consumidor, entiende “que el obligado al pago del tributo en estos casos es el acreedor hipotecario, sujeto en cuyo interés se documenta en instrumento público el préstamo que ha concedido y la hipoteca que se ha constituido en garantía de su devolución”, y esto con base en tres razonamientos:

  • Inscribibilidad:

Se refiere a que es condición necesaria de la sujeción del impuesto su inscripción en el Registro de la Propiedad, al  ser exigible el préstamo una vez inscrito, siendo necesario para su inscripción el pago del correspondiente gravamen, resultando que el máximo interesado en que se inscriba el correspondiente préstamo hipotecario en el Registro es la entidad bancaria.

  • Configuración legal de la base imponible

La segunda razón se refiere a la configuración legal de la base imponible que grava el contenido del documente, debiendo acudir al artículo 30.1 del Texto refundido, en el que señala quela base imponible en los derechos reales de garantía y en las escrituras que documenten préstamos con garantía estará constituida por el importe de la obligación o capital garantizado, comprendiendo las sumas que se aseguren por intereses, indemnizaciones, penas por incumplimiento u otros conceptos análogos”.

El Tribunal señala que dicha base imponible será la que permitirá que “el acreedor pueda ejercitar la acción privilegiada que el ordenamiento le ofrece”, puesto que la acción solo podrá ejercitarse “sobre la base de aquellos extremos contenidos en el título que se hayan recogido en el asiento”. Siendo de nuevo, el máximo interesado la entidad bancaria como acreedor de la base imponible declarada en el impuesto.

  • Artículo 29 de la Ley del impuesto.

Finalmente como último argumento, el Tribunal interpreta el artículo 29 de la Ley del Impuesto (“será su sujeto pasivo el adquirente del bien o derecho y, en su defecto, las personas que insten o soliciten los documentos notariales, o aquellos en cuyo interés se expidan”), señalando que la inclusión de la expresión en su defecto, avala la tesis defendida, pues no puede interpretarse con claridad quién es el verdadero adquirente del bien o derecho.

Con lo razonado en los fundamentos previos, el Tribunal concluye en el fundamento jurídico sexto que “sujeto pasivo en el impuesto sobre actos jurídicos documentos cuando el documento sujeto es una escritura pública de préstamo con garantía hipotecaria es el acreedor hipotecario, no el prestatario”. 

Consecuencia directa de este cambio jurisprudencial es la anulación del número 2 del artículo 68 del reglamento del impuesto sobre transmisiones patrimoniales y actos jurídicos documentados,  ya que en el mismo se dispone que “cuando se trate de escrituras de constitución de préstamo con garantía se considerará adquirente al prestatario“, siendo dicha postura contraria a la ley.

La sentencia cuenta con un voto particular discrepante, donde se defiende el mantenimiento de la jurisprudencia anterior, y otro concurrente.

  • Reunión del Pleno de la Sala Tercera del Supremo

Debido al revuelo suscitado con el cambio jurisprudencial dado con la Sentencia del 16 de octubre de 2018, el Tribunal Supremo, decidió celebrar el día 5 de noviembre reunión del Pleno de la Sala Tercera del Supremo para decidir si confirmaba el cambio jurisprudencial, siendo tres los posibles escenarios:

  • Confirmación del cambio jurisprudencial sin retroactividad, es decir con la confirmación de que el sujeto pasivo del impuesto son las entidades bancarias, pero sin que se puedan reclamar retroactivamente.
  • Confirmación del cambio jurisprudencial con retroactividad, confirmando que el sujeto pasivo son las entidades bancarias, debiendo de asumir la devolución de lo pagado por el impuesto de las hipotecas desde el año 2014,  situación que hubiese supuesto un gran palo para la banca.
  • No confirmación de la Sentencia y continúe con su jurisprudencia anterior, en la que el sujeto pasivo del impuesto son los consumidores.

Así el 6 de noviembre de 2018, se publicó mediante Nota informativa de la Sala Tercera del Tribunal Supremo que por 15 votos a favor y 13 en contra se acordó no confirmar la nueva tesis jurisprudencial, y volver a aplicar el criterio anterior según el cual el sujeto pasivo del Impuesto en los préstamos hipotecario es el prestatario. 

  • Modificación artículo 29 Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre

Tras la larga peripecia y cambios sobre el sujeto pasivo del Impuesto, con la consiguiente rectificación del Tribunal Supremo, finalmente el Gobierno publicó el Real Decreto-ley 17/2018, de 8 de noviembre, por el que se modifica el Texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre, con un único artículo en el que se establece que:

“Será sujeto pasivo el adquirente del bien o derecho y, en su defecto, las personas que insten o soliciten los documentos notariales, o aquellos en cuyo interés se expidan.

Cuando se trate de escrituras de préstamo con garantía hipotecaria, se considerará sujeto pasivo al prestamista”.

Dicho artículo se aplica a partir del día 9 de noviembre, fecha de entrada en vigor, por lo que a partir de ahora serán los bancos y no los consumidores quienes deban abonar el impuesto.

Y en cuanto a los préstamos contratados con anterioridad, se regirán por la jurisprudencia asentada por el Tribunal Supremo en cuanto se considera que el sujeto pasivo del mismo son los consumidores y no las entidades bancarias, aunque se anulase el artículo 68 párrafo segundo del Real Decreto 828/1995 por la Sentencia del Tribunal Supremo de 16 de octubre de 2018.

Esperemos que esta larga controversia sobre a quién corresponde el abono del Impuesto se haya zanjado después de meses de discusiones y desacuerdos, teniendo que esperar a que el Tribual de Justicia Europeo se pronuncie sobre el tema al haber sido recurrida dicha postura por la Organización de Consumidores y Usuarios quienes calificaron de bochornosa la vuelta a la tesis jurisprudencial anterior, por lo que imagino que únicamente puedo finalizar esta entrada con un: CONTINUARÁ…

AtteAna Marbán Fernández, del equipo de A definitivas.

Palma, 29 de noviembre de 2018.

Responder

Introduce tus datos o haz clic en un icono para iniciar sesión:

Logo de WordPress.com

Estás comentando usando tu cuenta de WordPress.com. Cerrar sesión /  Cambiar )

Google+ photo

Estás comentando usando tu cuenta de Google+. Cerrar sesión /  Cambiar )

Imagen de Twitter

Estás comentando usando tu cuenta de Twitter. Cerrar sesión /  Cambiar )

Foto de Facebook

Estás comentando usando tu cuenta de Facebook. Cerrar sesión /  Cambiar )

Conectando a %s